Die ertragsteuerliche Behandlung von Beitragsrückerstattungen bei Lebens- und Krankenversicherungsunternehmen gemäß § 21 KStG

Die ertragsteuerliche Behandlung von Beitragsrückerstattungen (versicherungsrechtlicher Begriff: Überschussbeteiligung) an Versicherungsnehmer ist für Versicherungsunternehmen von zentraler Bedeutung. Das Steuerrecht begreift diese Zahlungen grundsätzlich als verdeckte Gewinnausschüttungen (vGA) des Versicherungsunternehmens und lässt sie nur ausnahmsweise zum Abzug zu. Die Abziehbarkeit bestimmt sich nach der besonderen Regelung des § 21 KStG. Dogmatisch interessant ist, dass der Gesetzgeber zur Herstellung einer rechtsformneutralen Besteuerung die auf Versicherungsvereine auf Gegenseitigkeit zugeschnittene Regelung auch auf Versicherungsaktiengesellschaften erstreckt, obwohl diese von der vGA-Problematik nicht betroffen sind. Aufgrund neuerer Entscheidungen des BFH zur Auslegung des § 21 KStG sowie der bislang nicht abschließend geklärten Auswirkungen der Änderungen des § 8b KStG im Rahmen des Steuersenkungsgesetzes ist § 21 KStG zudem auch von aktuellem Interesse.

Die vorliegende Arbeit unterzieht die Abzugsbeschränkung des § 21 KStG einer umfassenden steuerrechtlichen Beurteilung. Die Verfasserin gelangt dabei zu dem Ergebnis, dass Beitragsrückerstattungen im Grundsatz keine verdeckten Gewinnausschüttungen sind und es bereits an einer Berechtigung für § 21 KStG fehlt. Aufbauend auf der gesetzgeberischen Zielsetzung werden die tatbestandlichen Voraussetzungen und die Rechtsfolgen des § 21 KStG auf der Ebene sowohl des Versicherungsunternehmens als auch des Versicherungsnehmers im Einzelnen untersucht. Wesentliche Anwendungsprobleme, insbesondere die in § 21 Abs. 1 Nr. 1 KStG angeordnete Zweckrechnung, die für die steuerliche Abziehbarkeit an das handelrechtliche Jahresergebnis anknüpft und im Zusammenspiel mit der Freistellungsregelung des § 8b KStG zu nicht vorhergesehenen sog. Doppelwirkungen führt, werden hierbei ausführlich behandelt. Die Verfasserin hält § 21 KStG auch rechtspolitisch in mehrfacher Hinsicht für missglückt und sieht über das Jahressteuergesetz 2009 hinaus gesetzgeberischen Handlungsbedarf.