Die Einbringung in eine Personengesellschaft nach 24 UmwStG. Eine kritische Analyse anhand zweier Fallbeispiele

Textprobe:
Kapitel 2 Zweck und Anwendungsvoraussetzungen:
2. 1 Bedeutung der Vorschrift:

24 UmwStG behandelt die Einbringung eines Betriebes, Teilbetriebes bzw. Mitunternehmeranteils in eine Personengesellschaft unter Gewährung einer Gesellschafterstellung. Damit zeigt diese Vorschrift Ähnlichkeiten zu den im sechsten Teil des UmwStG (

20 ff. UmwStG) beschriebenen Regelungen über die Einbringung von Unternehmensteilen in eine Kapitalgesellschaft.

24 UmwStG soll Unternehmensumstrukturierungen durch ein einheitliches und innerhalb der EU übereinstimmendes System erleichtern, sodass eine doppelte Besteuerung der stillen Reserven weitestgehend vermieden werden kann. Dies wird durch ertragsteuerliche Sonderfälle ermöglicht, die dazu führen, dass eine Einbringung in eine Personengesellschaft nicht wie andere Sacheinlagen als Tausch bzw. tauschähnlicher Vorgang bewertet wird. Somit kann eine zwingende Aufdeckung der enthaltenen stillen Reserven umgangen werden.
Zur Anwendung kommt
24 UmwStG in den drei durch
2 Abs. 1 S. 1 Nr. 1 bis 3 EStG genannten betrieblichen Einkunftsarten:
- Einkünfte aus Land- und Forstwirtschaft i. S. d.
13 EStG.
- Einkünfte aus Gewerbebetrieb i. S. d.
15 EStG und:
- Einkünfte aus selbstständiger Arbeit i. S. d.
18 EStG.
2. 2 Tatbestandsvoraussetzungen der Einbringung:
Der Begriff der Einbringung nach
24 Abs. 1 UmwStG ist von zentraler Bedeutung für den siebten Teil des UmwStG und eröffnet damit die Nutzung der steuerlichen Vorteile. Es ist zwingend erforderlich, dass alle Voraussetzungen erfüllt sind, damit die nachfolgenden Bestimmungen (
24 Abs. 2 bis 6 UmwStG) sowohl für die aufnehmende Personengesellschaft als auch für den Einbringenden Anwendung finden [...].
2. 3 Einbringung eines Betriebes:
Für den Betriebsbegriff gibt es keine gesetzliche Definition. Nach
15 Abs. 2 EStG definiert sich ein Gewerbebetrieb als selbstständige nachhaltige Tätigkeit, die durch eine Gewinnerzielungsabsicht gekennzeichnet ist und am allgemein wirtschaftlichen Geschehen teilnimmt. Es darf sich dabei aber nicht um eine Vermögensverwaltung, Land- und Forstwirtschaft, einen freien Beruf oder um eine andere selbstständige Betätigung handeln. Damit wird der Betriebsbegriff tätigkeitsorientiert erklärt. Andererseits existiert aber auch ein Objektbezug.
Einkünfte aus einer gewerblichen / selbstständigen Tätigkeit oder aus einer Ausübung von Land- und Forstwirtschaft werden sowohl durch eine charakteristische Betätigung als auch mittels Kapitaleinsatz erzielt. Beide Komponenten bilden somit die wirtschaftliche und steuerliche Basis für die Einkommensentstehung und sind letztlich der Grund, warum Wertveränderungen des Betriebsvermögens Berücksichtigung bei der Ermittlung von Gewinneinkünften finden.
Für die Erklärung des Betriebsbegriffes kann an die inhaltsgleiche Vorschrift des
20 Abs. 1 UmwStG angeknüpft werden. Die Einbringung stellt einen Unterfall einer Betriebsveräußerung nach
16 Abs. 1 EStG dar. Da für die Umsetzung des
24 Abs. 1 UmwStG eine Geschäftstätigkeit nicht liquidiert werden darf, fallen unter den Begriff Betrieb die Wirtschaftsgüter, die nach
4 Abs. 1 S. 1 EStG zum betrieblichen Vermögen des Einbringenden gehören. Dazu zählen die Wirtschaftsgüter, die für die Generierung von Gewinneinkünften (
2 Abs. 2 S. 1 Nr. 1 EStG) benötigt werden und dem Inhaber des Betriebes persönlich zuzuordnen sind (
39 AO). Die Einbringung eines Betriebes setzt die Überlassung aller wesentlichen betrieblichen Grundlagen voraus. Ein Wirtschaftsgut wird als eine essentielle Betriebsgrundlage deklariert, wenn es nach funktionalen Gesichtspunkten für die Organisationseinheit als unverzichtbar einzustufen ist (z. B. Maschinen und Grundstücke). Diese Einschätzung erfolgt unabhängig davon, ob stille Reserven enthalten sind oder nicht. Es gilt aber zu beachten, dass eine Einbringung i. S. d.
24 Abs. 1 UmwStG nicht vorliegt, wenn der zeitliche und sachliche Z